​​​未确认融资费用借贷方向

融资费贷方向未确认

实际操作融资租赁

新版本的融资租赁和售后回租税将解决

一

定义

1.融资租赁 是指 事实上，所有与资产所有权相关的风险和报酬都被转移了，其使用权最终可能被转移 ，而且肯定会迁移。也就是说，出租人根据承租人规定的规格、型号、性能等标准，向承租人购买有形动产或不动产租赁。合同期内，租赁物的使用权属于出租人，承租人只有所有权。合同期满结清租金后，承租人有权根据折旧购买租赁物，并拥有其使用权。也就是说，出租人根据承租人规定的规格、型号、性能等标准向承租人购买有形动产或不动产租赁。合同期内，租赁物的使用权属于出租人，承租人只有所有权。合同期满结清租金后，承租人有权根据折旧购买租赁物，并拥有其使用权。无论出租人是否向承租人出售租赁物，都属于融资租赁。（ 注 ：融资租赁公司监督管理暂行办法要求：适用于融资租赁交易的租赁物为固资，另有规定的除外。 ）

2. 融资性售后回租 ： 承租人以融资为目的，将资产出售给出租人，并与出租人签订融资租赁合同，然后将财产从出租人处租回。也就是卖方和承租方，买方和出租方。

融资性租赁与融资性售后回租的区别 ：融资性租赁是转移资产所有权的租赁；售后回租是融资， 承租人和供应商是同一个人。

二

承租人帐务处理

(一)融资租赁

1.实行 公司会计规则第一 21 号码-租赁(会计) 〔2006〕3 号) 的公司

(1)租金逐渐增加，财产入帐价值

承租人应将租赁资产的公允价值和最低租赁支付现值作为租赁资产的入账价值，将最低租赁支付作为长期应付的入账价值，其差额作为未确认的融资费用。

承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可以属于租赁项目的初始直接费用，如手续费、律师费、差旅费、印花税等，应当记入租赁资产的价值。

借入：固定资产-融资租入固定资产

融资费用尚未确定

贷款：长期应付(最低租金支付金额)

银行储蓄

(2)每期支付租金

借款：长期应付

贷款：银行储蓄

（3）每期按实际利率平摊融资费用尚未确定：

借入：销售费用

贷：融资费用尚未确定

2.实行公司会计规则第一 21 号—— 租用》的公司

(1)租金逐渐增加

承租人需要确定租赁使用权资产和租赁负债(短期租赁和低价值资产租赁除外)。）租赁期限逐步延长时，承租人应按成本借记本科目，并按未收取的租赁支付金额的现值贷记“租赁负债”科目；对租赁期限逐步延长前支付租赁支付金额(扣除已享受的租赁鼓励)、贷记“预付款”等科目；根据发生的初始直接费用，借记“银行储蓄”等科目；根据预期，租赁资产的拆卸和清除、租赁资产的还原所属场所也将租赁资产恢复到租赁条款的承诺状态等成本现值，并借记“预期债务”学科。

借入：使用权资产

租赁负债-未确认融资费用（ 未收取的租金支付金额与其现值之差)

贷： 租赁债务-租赁支付金额(未收取的租赁支付金额的现值)

银行储蓄(第一年租金支付，初始直接费用)

(2)每期支付租金

借贷：租赁债务—— 租用支付额

贷款：银行储蓄

（3） 未确认的融资费用按实际利率平均分摊：

借入：销售费用

贷： 租赁负债-未确认融资费用

3.税会差异

按照谨慎性原则，企业会计规则，根据租赁资产的公允价值和最低租赁支付现值中较低的租赁资产入账价值，反映了融资租赁固定资产作为财产的特点。所得税法不考虑融资租赁方式租赁固定资产的最低租赁支付金额的现值，不承认会计中确定的未确认融资费用，按照合同规定的租赁支付金额或公允价值作为固定资产的入账价值，立即将确定的未实现融资费用记录在固定资产的原始价值中。

(二)融资性售后回租

如果售后租赁交易定性为融资租赁，则应延长售价与资产账面价值的差额，并根据租赁资产的折旧进展进行平均分摊，作为折旧成本的变化。

1.依据 公司会计规则第一 21 号码-租赁(会计) 〔2006〕3 号)要求

(1)销售时：

借入：清理固定资产

累计折旧

贷：固资

借贷：银行储蓄

贷款：清理固定资产

延迟收入-未实现售后回租利润

销售价格与帐面价值的差值应延长，并且根据这一资产折旧进度进行平摊，作为折旧费用的变化。

(2)融资租回时：

借：固资

融资费用尚未确定

贷款：长期应付 (应付租金)

计提折旧(3)

借款：产品成本-折旧费用

贷款：累积折旧

注意：仍然按照承租人销售的原始帐面价值作为计提折旧。

(4)确定本月应平摊的未实现售后租回损益(租期)

借入：延迟收入

贷款：产品成本-折旧费用

支付租金时：(5)：

借款：长期应付款-应付融资租赁款

贷款：银行储蓄

在没有确认融资费用的情况下，承租人收取的部分属于融资利息，扣除企业的销售费用。

借入：销售费用

贷款：融资费用未确认

2.依据 公司会计规则第一 21 号—— 租赁要求， 如果售后租回交易中的资产转让不属于销售，承租人应再次确定被转让的财产，同时确定与转让收益相等的金融负债，并依据《 公司会计规则第22号-金融工具确认与计量 》对该金融负债开展账务处理；出租方不确定被出让财产，但应当确定一项与出让收益等额的资产，并依据《公司会计规则第22号-金融工具确认与计量》对该资产开展账务处理。

借贷款：银行储蓄

贷款：长期应付

三

出租人帐务处理

(一)融资租赁

1.实行 公司会计规则第一 21 号码-租赁(会计) 〔2006〕3 号) 的公司

(1)获得固资融资租赁

贷款：固定资产-融资租赁固资

贷款：银行储蓄

二是租赁融资租赁固资租赁

借款：长期应收款-应收融资租赁

贷款：固定资产-融资租赁固资

未能实现融资收益

(3)收到租金

借贷款：银行储蓄

贷款：长期应收款-应收融资租赁

应缴税-应缴增值税(销项税)

(4)结转租赁收入

借：未能实现融资收益

贷款：租金收入

2.实行 公司会计规则第一 21 号—— 租用》 的公司

(1)获得固资融资租赁

借： 融资租赁资产

贷款：银行储蓄

（2） 租赁融资租赁固资

借款：应收融资租赁-租赁收款

贷： 融资租赁资产

资产处置损益

应收融资租赁款——未能实现融资收益

(3)收到租金时

借贷款：银行储蓄

贷款：应收融资租赁-租赁收款

借：应收融资租赁款——未能实现融资收益

贷款：租金收入

(4)租期届满时的处理——承租人履行购买权。

借贷款：银行储蓄

贷款：应收融资租赁-租赁收款

(二)融资性售后回租

1.依据 公司会计规则第一 21 号码-租赁(会计) 〔2006〕3 号)要求

(1)获得固资融资租赁

贷款：固定资产-融资租赁固资

贷款：银行储蓄

二是租赁融资租赁固资租赁

借款：长期应收款-应收融资租赁

贷款：固定资产-融资租赁固资

未能实现融资收益

当对外支付利息时

借入：销售费用

贷款：银行储蓄

(4)收到租金

借贷款：银行储蓄

贷款：长期应收款-应收融资租赁

应缴税-应缴增值税(销项税)

(5)结转租赁收入

借：未能实现融资收益

贷款：租金收入

依据公司会计规则第一 21 号—— 租赁要求，出租人不确定被转让财产，而应将支付的现金作为资产，并按照《企业会计规则》第一条规定 22 账户-金融工具确认与计量进行帐务处理。

借款：长期应收款

贷款：银行储蓄

四

增值税

（一）税目

1. 融资租赁服务属于：销售-现代服务-租赁-融资租赁服务-有形动产融资租赁及房地产融资租赁。

融资性售后回租属于：销售-金融服务-贷款业务-贷款业务

注：

原增值税税目注解中融资租赁属于“金融保险业”，营改增将“融资租赁”纳入“租赁”范畴。

2.36号文件将纳税〔2013〕106号文件(以下简称106号文件)注释中，“有形动产租赁服务”改为“租赁”，提升房地产租赁服务。即营改增全面实施后，“租赁”包括有形动产租赁和房地产租赁，将“融资售后回租”从“有形动产租赁服务”纳入“贷款业务”范畴。

(二)税率/征收率

融资租赁服务税率1.

(1)有形动产融资租赁：

一般纳税人选择一般纳税税率为13%；

普通纳税人和普通纳税人选择简易计税的征收率为3%；

普通纳税人试点(2013年8月1日)前签订的有形动产租赁合同尚未完成，可以选择简单的计税方法，征收率为3%。

(2)房地产融资租赁：

一般纳税人选择一般计税税率为9%；

普通纳税人和普通纳税人选择5%的简易征税率。

一般纳税人在2016年4月30日前签订的房地产融资租赁合同，或者在2016年4月30日前获得的房地产提供的融资租赁服务，可以选择简单的计税方式，征收率为5%。

一般纳税人在2016年4月30日前签订的房地产融资租赁合同，或者在2016年4月30日前获得的房地产提供的融资租赁服务，可以选择简单的计税方式，征收率为5%。

融资性售后回租： 普通纳税人选择一般计税税率为6%， 小规模纳税人和普通纳税人选择简单的征税率为3%。

根据2016年4月30日前签订的有形动产融资售后回租合同，试点经营者可根据合同期满前提供的有形动产融资售后回租服务继续按有形动产融资租赁服务缴纳增值税，税率13%，征收率3%。

(三)销售额

1.融资租赁

经中国人民银行、中国银行业监督管理委员会或商务部批准从事融资租赁业务的试点经营者将提供融资租赁服务，扣除收取的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)。、销售债券利息及汽车购置税后的余额为销售。

2. 融资性售后回租业务

（1） 经中国人民银行、中国银行业监督管理委员会或商务部批准从事融资租赁业务的试点经营者将提供融资售后回租服务，从而扣除对外支付的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)。、出售债券利息后的余额作为销售额。

(2)根据2016年4月30日前签订的有形动产融资售后回租合同，试点经营者可以继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税，合同期满前提供的有形动产融资售后回租服务。 ，可考虑下列措施之一来计算销售额：

①扣除向承租人扣除的所有价款和价外费用，扣除向承租人收取价款的费用，借款利率及其对外支付(包括外汇贷款和rmb贷款)息）、出售债券利息后的余额是销售额。 可扣除的价款成本，为书面合同约定的本期应扣除本金。如果没有书面合同或者书面合同没有约定，本金将在本期具体扣除。

② 扣除收取的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)，从承租方扣除的所有价格和价外费用。、出售债券利息后的余额是销售额。（ 租金中没有成本)

要点提醒

：

1.售后回租属于贷款业务范畴，贷款业务的销售额是贷款业务获得的全部利息和利息特征收入，没有贷款本息。因此，给予融资性售后回租服务所获得的所有价格和价外费用不包括成本。另外，考虑到政策的持续性，对售后回租的差额征税，其它贷款业务是不存在的，银行不能扣除转贷利息，而是可以进行售后回租。

老合同总是要求老合同， 2016 年4 月30 前几天签订的有形动产融资售后回租合同，可根据有形动产融资租赁服务继续缴纳增值税(13%)，合同期满前提供的有形动产融资售后回租服务。

3. 融资租赁服务仍然以差异的方式确定销售额，保险费和人工费被删除在允许扣除的项目中。根本原因是保险业务和售后服务已经纳入增值税征收范围。购买保险服务和售后服务时已经支付或承担的增值税可以作为进项税抵扣，无需从销售额中扣除。

根据上述要求差异明确销售额的试点经营者，必须经中国人民银行、银监会或商务部批准从事融资租赁业务的企业， 在国家经济技术开发区批准的从业融资租赁业务和融资售后回租业务试点经营者中，商务部授权省级商务主管部门的一般纳税人。

(四)开票要求

1.融资租赁

符合要求的试点纳税人提供融资租赁服务，扣除收取的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)，以获得全部价格和额外费用。、销售债券利息及汽车购置税后的余额为销售。

没有规定的政策不能出具专用票，可以全额开具增值税专用发票。即 全额开票，差额纳税，全额抵税。

2.融资性售后回租

（1）出租方

①按照贷款业务缴纳增值税

符合要求的试点纳税人提供融资性售后回租服务，扣除对外支付的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)，以获得全部价格和额外费用(无成本)。、出售债券利息后的余额作为销售额。 未规定的差额部分(扣除)不能开具增值税专用发票，但经营者购买贷款业务不能抵税，因此应分别出具差额部分。

② 继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的经中国人民银行、中国银行业监督管理委员会或商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资售后回租合同，在合同期满前提供有形动产融资售后回租服务，选择向承租人扣除的所有价款和额外费用，扣除向承租人收取的价款成本。借款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)及其对外支付、债券利息发行后的余额为销售额的，经营者应当为书面合同约定的本期应当扣除本金，为有形动产融资性售后回租服务，计算本期销售额时可以扣除的价格成本。如果没有书面合同或者书面合同没有约定，本金将在本期具体扣除。如果没有书面合同或者书面合同没有约定，本金将在本期具体扣除。

试点纳税人提供有形动产融资售后回租服务，向承租人收取有形动产价款，不能开具增值税专用发票，可以开具普通票。

开票方式有三种:一是全额开具普通票；二是差额部分开具普通票，剩余部分开具增值税专用发票；三是利用差额开票功能开具发票。

（2）承租方

依据 《中华人民共和国国家税务总局关于承租人在融资性售后回租业务中出售资产的行为》 关于税收问题的公告 (国家税务总局公布 2010 年第 13 号) 要求: 承租人在融资性售后回租业务中出售资产的行为， 不属于增值税征收范围， 不征收增值税。开票时, 对商品或服务进行税务分类和编码。 “6 没有销售行为的 “不征税项目” 里的 “606: 融资性售后回租承租人出售资产”， 税率挑选 「不 缴税」, 税款表明 「∗∗∗」, 普通增值税发票只能出具。

(五)税收优惠

有形动产融资租赁和有形动产融资售后回租:中国人民银行、中国银行业监督管理委员会或商务部允许从事融资租赁业务的试点经营者一般纳税人，给予

有形动产融资租赁服务及有形动产融资售后回租服务

，并且对实际增值税负担超过3%的部分实行增值税即征即退政策。2016年5月1日以后，商务部授权省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的试点经营者中的一般纳税人实收资本达到1.7亿元的，自符合要求之月起按上述规定执行；2016年5月1日以后，实收资本未达到1.7亿元，但注册资本达到1.7亿元。2016年7月31日前仍可按上述规定执行，2016年8月1日后实施的有形动产融资租赁业务和有形动产融资售后回租业务不得按上述规定执行。

留意

：

1、撤销原政策对融资性售后回租即征即退政策的时间限制；

2、将纳税人注册资本额度规定调整为实收资本额度规定，并适当调整不合格纳税人三个月的缓冲期；

3、融资性售后回租作为“贷款业务”征收增值税，但是，仍然可以按照上述规定享受即征即退的增值税政策，但仅限于有形动产的售后回租业务，不包括房地产的融资性售后回租。

4、普通纳税人不适合即征即退。

4、普通纳税人不适合即征即退。5、融资性售后回租属于贷款业务，经营者接受的贷款业务，其进项税不得扣除。

五

其他税收相关简述

(一)所得税

根据《企业所得税法实施条例》第五十八条的规定，融资租赁的固定财产以租赁合同约定的支付总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的各种费用为计税基础，租赁合同没有约定支付总额。基于该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同时发生的各种费用。第四十七条要求，以融资租赁方式租赁固定财产的租赁费用，应当按照规定组成融资租赁固定资产价值的部分，分期扣除折旧费用。依据 《中华人民共和国国家税务总局关于承租人在融资性售后回租业务中出售资产的行为》 关于税收问题的公告 (国家税务总局公布 2010 年第 13 号码)要求，在融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为不确定为销售额，融资性租赁的财产仍按照承租人出售前的原始账面价值作为计税基础进行折旧。租赁期间，承租人收取的属于融资利息的部分，是企业销售费用的抵扣。租赁期间，承租人收取的属于融资利息的部分，是企业销售费用的抵扣。

（二）契税

契税应以使用权发生变化的不动产为征税对象，向产权承担人征收财产税。根据《契税暂行条例》第二条，本条例所指的土地迁移和房屋所有权是指以下行为:(一)国有土地使用权出让；(二)土地使用权转让，包括出售、赠与和交换；(三)房地产买卖；(四)房屋赠与；(五)房屋交换。在融资租赁期间，房地产的使用权仍然属于出租人，融资租赁期间房地产不缴纳契税。但如在融资租赁期满后，租赁双方的房屋产权发生转移，承租人应按规定缴纳契税。另外，根据《关于企业以售后回租方式进行融资等相关契税政策的通知》(税收〔2012〕第八十二号)第一条规定，对金融租赁公司进行售后回租业务，承担承租人房屋、土地所有权的，按规定征税。对于售后回租合同期满，承租人再次购买原房屋、土地所有权的，免征契税。

(三)房产税

《中华人民共和国财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税的通知》〔2009〕十二八号)第三条规定，融资租赁房产，承租人自融资租赁合同承诺之日起次月起，按房产余额缴纳房产税。如果合同没有逐步约定，则由承租人自合同签订之次月起按房产余额缴纳房产税。

(四)土地增值税

《土地增值税暂行条例》要求将国有土地使用权、地上建筑物及附属物转让给土地增值税的纳税主体，并取得收入单位和个人。在融资租赁期内，国有土地使用权、地面建筑物及附属物未出让，出租人无需缴纳土地增值税。如果融资租赁期限届满，房地产所有权发生转移，出租人必须缴纳土地增值税。

(五)印花税

根据《中华人民共和国税务局关于贷款协议贴花问题的具体规定》(国税地字(1988)第30号)第四条，银行和金融企业经营的融资租赁业务是以融资方式实现融资目标的项目，实际上是分期偿还的固定资产贷款。对于融资租赁合同，可以根据合同中提到的租金总额暂按”借款协议𔄣记税贴花。根据《关于融资租赁合同印花税政策的通知》(财税〔2015〕144号)第一条规定，对于开展融资租赁业务签订的融资租赁合同(含融资性售后回租)，按照“借款协议”税目统一规定的租金总额，按万分之五税率记税贴花。对承租人、出租人因出售租赁资产和购买租赁资产而签订的合同，在融资性售后回租业务中，不征收印花税。

六

经典案例

例:2018年5月30日，a公司将锻造设备以90万元的价格出售给中国人民银行允许从事融资租赁业务的b公司，同时与他们签订租赁协议，将设备租回。租赁协议承诺，租赁期限为5年，从2017年起每年年底支付20万元(不含税)。该设备原账面价值110万元，至本月已折旧30万元。B公司支付5万元的对外贷款利率。

1.承租人

增值税：

出租人a出售资产的行为，不征收增值税，开票时， 只有分类代码出具“606”: 增值税普通发票，融资性售后回租承租人出售资产。

所得税：

出租人销售的设备不确定为销售额。融资租赁的财产仍按承租人销售前80万元的原账面价值计提折旧。租赁期间，租赁人A收取的10万元属于融资利息的一部分，作为A的销售费用进行抵扣。

A公司会计分录：

(1)出售固定财产

借入：清理固定资产 80

累计折旧 30

贷款：固定财产 110

借贷：银行储蓄 90

贷款：清理固定资产 80

递延收益 ——未能实现售后回租利润 10

(2)固定财产的回租

借入：固定财产 90

融资费用尚未确定 10

贷：长 期应付款 100

（3）未能实现售后回租利润平摊

借款：延迟收益-未实现售后回租收益(融资租赁) 2

贷款：产品成本-折旧费用 2

(4)扣除融资利息

借入：销售费用 2贷：融资费用尚未确定 2

注：帐面80，价格90，税法折旧80，会计折旧90，然后通过冲递延收入减少折旧金额，所以没有区别。作为会计费用扣除，回租价100和售价90之间的差额 ，税收没有区别。

2.出租人

增值税：出租人B扣除对外支付的贷款利率(包括外汇贷款和rmb贷款利率)，以取得的全部价格和价外费用(无成本)为10万元。本例为5万元，债券利息发行后的余额为销售额，税率为6%。 增值税实际税负超过3%的部分可以享受即征即退。

所得税

： 出租人b应确认租金收入为10万元，并且可以扣除与售后回租相关的贷款利率。

B企业会计分录：

获得固定财产融资租赁

贷款：固定财产-融资租赁固定财产 90

贷款：银行储蓄 90

租赁融资租赁固定财产

借款：长期应收款-应收融资租赁 100

贷款：固定财产-融资租赁固定财产 90

未能实现融资收益 10

当对外支付利息时

借入：销售费用 1

贷款：银行储蓄 1

(4)收到租金

借贷：银行储蓄 20.06

贷款：长期应收应收融资租赁款- 20

应缴税-应缴增值税(销项税) 0.06

注意：(100-90-5)/5/*6%=0.06%

(5)结转租赁收入